מכירת דירה שתמורתה הושפעה מזכויות בניה נוספות המוצמדות לדירה ומהוות חלק מהדירה , סעיף 49ז לחוק מיסוי מקרקעין

(פורסם ביום 11.1.2018).

במאמר זה נעסוק במחויבות מוכר זכויות בניה המוצמדות לדירה בתשלום מס שבח במכירתן, ובאפשרויות השונות אשר החוק מתיר לו לשלם חלקית ו/או לא לשלם כלל.

מספר עקרונות מרכזיים למוכר מקרקעין במדינת ישראל: (לעניין מס שבח).
כל עסקת מקרקעין חייבת במס שבח בעת המכירה אשר תשולם על ידי המוכר.
חריג לעניין הינו מכירת מגורים מזכה העומדת בתנאי אחד הפטורים כדוג' פטור דירה יחידה או פטור דירה שהתקבלה בירושה אשר בעת מכירתם המוכר יהיה פטור ממס שבח במכירה. (עד שווי דירת יוקרה).
חריג לחריג הינו מכירת מקרקעין שהם דירת מגורים מזכה העומדת כאמור בתנאי הפטור, אולם התמורה שהתקבלה במכירת הדירה הושפעה מזכויות בניה נוספות המוצמדות לדירה. במקרה שכזה, שווי הדירה ללא זכויות הבניה יהיו פטורים מתשלום מס שבח על פי אחד הפטורים כאמור ושווי זכויות הבניה יהיו חייבים במס שבח.
חריג, לחריג של החריג הינו מכירת מקרקעין שהם דירת מגורים מזכה העומדת בתנאי הפטור, אולם התמורה שהתקבלה כאמור במכירת הדירה הושפעה מזכויות בניה נוספות המוצמדות לדירה, אבל הדירה וזכויות הבניה "נמוכים" ושווים נמוך. במקרה זה המוכר יהיה פטור חלקית ו/או לגמרי מתשלום מס שבח בעת המכירה, על פי סעיף 49ז' אשר מתייחס למצב זה.
סעיף 49ז' מציג למוכר המקרקעין המבקש לעשות שימוש בסעיף זה ולא לשלם מס שבח בגין מכירת זכויות הבניה מספר תנאים ונוסחת חישוב כדלהלן:

1. המכר הינו של דירת מגורים מזכה העומדת באחד הפטורים. (ככל והמוכר אינו עומד בתנאי אחד הפטורים, ביכולתו לשלב לסעיף 49ז' חישוב באמצעות מס מוטב, שווי הדירה וזכויות הבניה לא יהיו פטורים לגמרי אולם יזכו כאמור לשיטת חישוב מיטבה)
2. זכויות הבניה הינם חלק מהדירה. (ככל שזכויות הבניה לא יהיו חלק מדירת המגורים, הרי שרשויות המס יבקשו לבצע פיצול פיזי ולחייב את זכויות הבניה במס שבח במלואם)
3. שווי הפטור של זכויות הבניה יהיה, " עד כפל שווי הדירה ללא זכויות הבניה בכפוף לתקרת הפטור שנכון עד ליום 16/1/18 עומד על סכום של 2,136,400 ₪.

ניתן מספר דוגמאות להמחשה: (בכל הדוגמאות המכירה הינה לפי פטור דירה יחידה לפי סעיף 49ב'2)

דוגמא א':
שווי מכירת הדירה המלא 1,000,000 ₪.
שווי הדירה ללא זכויות בניה 700,000 ₪.
שווי זכויות הבניה 300,000 ₪.
משכך, יש להכפיל את שווי הדירה ללא זכויות הבניה 700,000 ₪ כפול 2 שתוצאתו 1,400,000 ₪  המשמעות הינה שמלא שווי זכויות הבניה בסך 300,000 ₪ יהיו פטורים ממס שבח. (פחות מכפל שווי הדירה בסך 700,000 ₪).
המכירה כולה תהיה פטורה ממס שבח.
 
דוגמא ב':
שווי מכירת הדירה המלא  3,000,000 ₪.
שווי הדירה ללא זכויות הבניה 2,200,000 ₪.
שווי זכויות הבניה 800,000 ₪.
משכך, מאחר ושווי הדירה ללא זכויות הבניה גבוה מתקרה הפטור (2,136,400 ₪) בגין המכירה ישלם המוכר מס שבח כדלהלן:
שווי הדירה ללא זכויות הבניה בסך 2,200,000 ₪ יהיו פטורים ממס שבח לפי פטור דירה יחידה.
שווי זכויות הבניה בסך 800,000 ₪ יהיו חייבים במס שבח לינארי רגיל. (ישן).
 
דוגמא ג':
שווי מכירת הדירה הכללי 2,200,000 ₪.
שווי הדירה ללא זכויות הבניה 1,800,000 ₪.
שווי זכויות הבניה 400,000 ₪.
משכך יש להכפיל את שווי הדירה ללא זכויות הבניה 1,800,000 ₪ כפול 2 שתוצאתו 3,600,000 ₪ וחבות המוכר במס שבח בגין מכירת הדירה וזכויות הבניה יהיו כדלהלן:
שווי הדירה ללא זכויות הבניה בסך 1,800,000 ₪ יהיו פטורים ממס שבח לפי פטור דירה יחידה.
שווי זכויות הבניה יחושב כדלהלן, עד לשווי פי 2 ממחיר הדירה, ז"א עד לשווי 3,600,000 ₪ מוגבל במגבלת פטור של 2,136,400 ₪, זכויות הבניה יהיו פטורות ממס שבח. מעל תקרת הפטור המוכר יחויב במס שבח מלא כדלהלן:
סך של 336,400 ₪ מתוך שווי זכויות הבניה יהיו פטורים ממס שבח מכוח סעיף 49ז' בשילוב פטור דירה יחידה.
היתרה עד לשווי זכויות הבניה בסך 63,600 ₪ יהיו חייבם במס שבח לינארי רגיל. (ישן)